采用迁移模型方法计提应收款项坏账准备的非金融类上市公司
作者：赵治纲 博士
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哈空调2007年年报（修订版）（2008年3月12日披露）：
1、坏账准备计提方法会计估计变更影响
该上市公司年报显示：净利润23,558.16万元，同比增长118.98%，其中由于会计估计变更，即对应收账款坏账准备的计提方法由账龄分析法变更为迁移模型法，增加本年净利润4,116.54万元，占净利润总额的17.47%。
该公司自2007年1月1日对应收账款坏账准备的计提方法进行了变更，由账龄分析法变更为迁移模型法。公司认为会计估计变更后更能反映公司坏账损失的实际情况，变更后的方法较原方法少计提坏账准备50,203,887.81元，增加本年净利润41,165,412.14元。
上述会计估计变更对2007年度净利润的影响列示如下：
2007年度
调整事项
报表项目 金额
坏账准备计提方法会计估计变更 资产减值损失 -50,203,887.81
所得税费用 9,038,475.67
净利润 41,165,412.14
2、该公司年报披露的应收款项坏账准备计提所采用的会计政策：
本公司对应收款项的减值损失，采用个别方式测试和组合方式测试。
A、对于单项金额重大的应收账款、其他应收款，单独进行减值测试。有客观证据表明其发生了减值的，根据其未来现金流量现值低于其账面价值的差额，确认减值损失，计提坏账准备。以后如有客观证据表明价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失予以转回，计入当期损益。
短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的，在确定相关减值损失时，不对其预计未来现金流量进行折现。
B、应收账款采用迁移模型法。对于单项金额非重大和经单独测试后未发生减值的单项金额重大的应收账款，按评估的信用风险划分为正常、关注、次级、可疑、损失五类，期初这五类每一类别应收账款余额按评估的信用风险重新分类后迁移至本期又形成不同类别应收账款，将所形成不同类别应收账款分别除以迁移前这一类别的应收账款，求出迁移率，然后再计算损失率。首先确定损失类的损失率为95%，根据求出的迁移率和已确定的损失类损失率，依次计算出可疑、次级、关注、正常四类损失率。用期初每一类别应收账款余额分别乘以对应的五类损失率，计算出五类损失金额，用总损失金额除以期初应收账款余额，即为综合损失率，该综合损失率乘以本期单项金额非重大和经单独测试后未发生减值的单项金额重大的应收账款余额，计算得出本期应计提坏账准备金额。
C、对于其他应收款项采用个别认定法。
赵博士 点 评：
按照《金融工具确认和计量》准则及其应用指南的规定：“一般企业的应收款项计提坏账准备应区分单项金额重大和非重大分别单项和组合方式计提。”
从已经披露2007年年报的情况来看，目前绝大部分非金融上市公司对应收款项计提坏账准备都是这样披露的：“对单项金额重大的应收款项单独进行减值测试，经测试发生了减值的，按其未来现金流量现值低于其账面价值的差额，确定减值损失，计提坏账准备；对单项测试未减值的应收款项，汇同对单项金额非重大的应收款项，按类似的信用风险特征划分为若干组合，再按这些应收款项组合在资产负债表日余额的一定比例计算确定减值损失，计提坏账准备。类似信用风险组的划分依据为应收款项的帐龄。(即组合方式计提坏账准备仍采用账龄分析法)”
从已经披露2007年年报的情况来看，至于单项金额重大应收款项的认定标准，目前披露认定标准的上市公司较为少见，但也有部分上市公司对此进行了规定：
比如，东方汽车2007年年报披露：单项金额重大是指：应收款项余额1000万元以上的款项之和；其他应收款余额500万元以上的款项之和。
作为非金融类上市公司的哈空调，参照金融企业的做法将应收账款按评估的信用风险划分为：正常、关注、次级、可疑、损失五类，并按照迁移模型法计提坏账准备,其应收款项五分法的划分依据、随意性、提供信息的相关性和变更动机值得探讨和重点关注。如果仅由该上市公司财务部的会计人员而不是由公司成立专门的风险管理部门来进行应收账款的五级划分，则其对净利润的调节将显得更为随意和失真。
注：文中数据来源于哈空调披露的2007年年报。
